МИНИСТЕРСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
ИНФОРМАЦИЯ
от 2 июня 2004 года
ОБ АКТУАЛЬНЫХ ВОПРОСАХ ПО НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ, УДЕРЖИВАЕМОМ У ИСТОЧНИКА ВЫПЛАТЫ ДОХОДОВ
Раздел I. Разъяснения по вопросам налогообложения налогом
на доходы физических лиц, удерживаемых у источника выплаты
доходов
1.1 Налогообложение доходов, полученных физическими лицами от
совершения операций купли-продажи ценных бумаг.
Вопрос: В результате корпоративных действий произошло
объединение эмиссионных ценных бумаг, выпущенных ранее, в
соответствии с Постановлениями ФКЦБ России от 01.04.2003 N 03-
18/пс и от 22.05.2003 N 03-28/пс. Существовавшие государственные
регистрационные номера объединяющихся выпусков были аннулированы и
данным выпускам ценных бумаг был присвоен новый единый
государственный регистрационный номер. С какого момента следует
исчислять срок нахождения в собственности владельцев таких ценных
бумаг в целях предоставления имущественного налогового вычета?
Ответ: Согласно статьи 29 Федерального закона от 22.04.96 N 39-
ФЗ "О рынке ценных бумаг" право на именную бездокументарную ценную
бумагу переходит к приобретателю:
в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего
депозитарную деятельность, - с момента внесения записи по лицевому
счету приобретателя;
в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра
- с момента внесения приходной записи по лицевому счету
приобретателя.
Постановления Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг
Российской Федерации от 01.04.2003 N 03-18/пс и от 22.05.2003 N 03-
28/пс не содержат норм, определяющих момент возникновения прав на
эмиссионные ценные бумаги. Объединение дополнительных выпусков
ценных бумаг, произведенное в соответствии с вышеназванными
постановлениями, не влечет возникновения или перехода права
собственности на ценные бумаги. Следовательно, при объединении
ряда выпусков ценных бумаг прежний срок владения ценной бумаги
сохраняется и при реализации таких акций физическое лицо имеет
право на получение имущественного налогового вычета,
предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекса).
При этом для решения вопроса о периоде нахождения в
собственности акций физическому лицу необходимо обратиться к
держателю реестра именных ценных бумаг, либо, при наличии
депозитарного договора - в депозитарий, который выдает
подтверждение о дате первоначального держателя ценных бумаг,
регистрационных номерах эмиссионных ценных бумаг, дате
объединения, выпусков новых ценных бумаг.
Вопрос: Для расчета налогооблагаемой базы по налогу на доходы
физических лиц при получении дохода в виде материальной выгоды,
что следует считать датой приобретения ценных бумаг: дату
заключения сделки покупки ценных бумаг или дату перехода права
собственности на ценную бумагу, подтвержденную выпиской
депозитария? На какую дату проведения торгов следует рассчитывать
средневзвешенную цену ценной бумаги по сделкам, совершенным в
течение торгового дня через организатора торговли: на дату
заключения сделки продажи ценных бумаг или на дату перехода права
собственности на ценную бумагу, подтвержденную выпиской
депозитария?
Ответ: В соответствии со статьей 28 Федерального закона от
22.04.96 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" права владельцев на
эмиссионные ценные бумаги документарной формы выпуска
удостоверяются сертификатами (если сертификаты находятся у
владельцев) либо сертификатами и записями по счетам депо в
депозитариях (если сертификаты переданы на хранение в
депозитарии). Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги
бездокументарной формы выпуска удостоверяются в системе ведения
реестра - записями на лицевых счетах у держателя реестра или в
случае учета прав на ценные бумаги или в случае учета прав на
ценные бумаги в депозитарии - записями по счетам депо в
депозитариях.
Согласно части 2 статьи 29 Федерального закона от 22.04.96 N 39-
ФЗ право на предъявительскую документарную ценную бумагу переходит
к приобретателю:
в случае нахождения ее сертификата у владельца - в момент
передачи этого сертификата приобретателю;
в случае хранения сертификатов предъявительских документарных
ценных бумаг и (или) учета прав на такие ценные бумаги в
депозитарии - в момент осуществления приходной записи по счету
депо приобретателя.
Таким образом, датой приобретения ценных бумаг по договору,
предусматривающему отчуждение права собственности, следует считать
момент возникновения прав на ценные бумаги, определенный статьей
29 Федерального закона от 22.04.96 N 39-ФЗ, то есть дату перехода
права собственности на ценные бумаги, подтвержденную выпиской
депозитария, в котором учитываются права на реализуемые ценные
бумаги.
В соответствии с пунктом 3 статьи 214.1 Кодекса под рыночной
котировкой понимается средневзвешенная цена ценной бумаги по
сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора
торговли. Следовательно, средневзвешенная цена ценной бумаги
рассчитывается организатором торговли на рынке ценных бумаг в
соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на
дату заключения такой сделки кули-продажи.
Вопрос: Акционерное общество в соответствии со статьей 28
Закона от 26.12.96 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" увеличило
за счет прибыли уставный капитал и по решению общего собрания
распределило безвозмездно среди своих акционеров дополнительные
акции. В случае, если прибыль образовалась не в результате
переоценки основных средств, а за счет других источников
акционерного общества - эмитента (ранее полученного эмитентом
эмиссионного дохода, остатков фондов специального назначения
(фонда накопления, фонда потребления и т.д.), нераспределенной
прибыли по итогам предыдущего года), то следует ли доход от
дополнительно полученных акций включать в налогооблагаемую базу
акционеров общества в целях исчисления налога на доходы физических
лиц?
Ответ: В соответствии со статьей 210 Кодекса при определении
налогооблагаемой базы учитываются все доходы налогоплательщика,
полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. При этом
датой фактического получения дохода является день выплаты дохода
либо передачи дохода в натуральной форме.
Согласно подпункту 19 статьи 217 Кодекса дополнительно
полученные акции, распределенные между акционерами пропорционально
их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и
первоначальной стоимостью акций или их имущественной доли в
уставном капитале, освобождаются от налогообложения только в
случае, если это увеличение произошло в результате переоценки
основных фондов (средств) общества.
Из содержания данного вопроса следует, что акционерное общество
увеличило уставный капитал путем выпуска за счет нераспределенной
прибыли дополнительных акций. В результате каждый акционер получит
дополнительное количество акций.
Следовательно, суммы оплаты стоимости акций (бесплатно
распределенных в пользу физических лиц) за счет других источников,
в частности, за счет прибыли, являются доходом физических лиц -
акционеров, полученным в натуральной форме и подлежащим
налогообложению в соответствии со статьей 211 Кодекса по ставке 13
процентов для физических лиц, являющихся резидентами Российской
Федерации, по ставке 30 процентов - для физических лиц, не
являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога
непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической
выплате. При невозможности удержать у налогоплательщика
исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного
месяца с момента возникновения соответствующих обязательств
письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о
невозможности удержать налог и сумме задолженности
налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности,
признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение
которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит
12 месяцев.
Следовательно, акционерное общество, разместившее
дополнительные акции среди своих акционеров, обязано исчислить
налог на доходы физических лиц, а при невозможности удержать
исчисленную сумму налога письменно сообщить об этом в налоговый
орган по месту своего учета.
Вопрос: Инвестиционная компания - профессиональный участник
рынка ценных бумаг оказывает услуги в рамках брокерских договоров
и договоров доверительного управления. Просим разъяснить порядок
налогообложения в следующих ситуациях:
1. Клиент, обслуживающийся в рамках брокерского договора,
продает ценные бумаги, принадлежащие ему на правах собственности
более трех лет, на вырученные деньги покупает ценные бумаги,
которые переводит в доверительное управление. В рамках договора
доверительного управления клиент продает и покупает ценные бумаги,
по которым есть документально подтвержденные расходы по их
приобретению. Вправе ли налоговый агент по брокерскому договору
предоставить имущественный налоговый вычет и при этом рассчитать
налог на доходы физических лиц по фактически подтвержденным
расходам в рамках договора доверительного управления?
2. Если клиент продает ценные бумаги, находящиеся в
собственности более трех лет в другой компании и получает
имущественный налоговый вычет, а в нашей компании обслуживается в
рамках доверительного управления, то будет ли по итогам
календарного года у него перерасчет налога на доходы физических
лиц?
Ответ: Из содержания пункта 2 статьи 214.1 Кодекса следует, что
налогооблагаемая база определяется отдельно по каждой операции
купли-продажи ценных бумаг. При этом доход в целях исчисления
налога на доходы физических лиц определяется как сумма доходов по
совокупности сделок с ценными бумагами одной категории. Поэтому
предоставление одновременно двух имущественных налоговых вычетов в
течение одного налогового периода для определения налоговой базы
по операциям с ценными бумагами законодательством не
предусмотрено.
Учитывая, что брокер имеет данные о произведенных расходах по
приобретению реализованных в пользу налогоплательщика в рамках
договора доверительного управления ценных бумаг, он вправе как
налоговый агент предоставить налогоплательщику имущественный
налоговый вычет только в размере фактически произведенных и
документально подтвержденных расходов.
2. Пунктом 3 статьи 214.1 Кодекса установлено, что если расчет
и уплата налога производятся источником выплаты дохода (брокером,
доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по
договору поручения или иному подобному договору в пользу
налогоплательщика) в налоговом периоде, имущественный налоговый
вычет предоставляется источником выплаты дохода с возможностью
последующего перерасчета по окончании налогового периода при
подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства.
В приведенном примере налогоплательщик, воспользовавшийся
фиксированным имущественным налоговым вычетом по первой сделке
продажи ценных бумаг, не вправе воспользоваться у источника
выплаты дохода от последующей реализации ценных бумаг по договору
доверительного управления имущественным налоговым вычетом в
размере фактически произведенных и документально подтвержденных
расходов по приобретению ценных бумаг.
Вместе с тем, по окончании календарного года при подаче
налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщик, имеющий
возможность документально подтвердить расходы по приобретению
ценных бумаг, вправе пересмотреть свои налоговые обязательства и
вместо фиксированного имущественного налогового вычета
воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере
фактически произведенных расходов по всем совершенным в течение
налогового периода операциям купли-продажи ценных бумаг.
Вопрос: Вправе ли налоговый агент предоставить физическому
лицу, получившему доход от продажи ценных бумаг с разными сроками
владения, одновременно два имущественных налоговых вычета в
течение одного налогового периода?
Ответ: Пунктом 3 статьи 214.1 Кодекса определено, что
фиксированный имущественный налоговый вычет в пределах норматива,
предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса,
предоставляется налогоплательщику, если им не могут быть
документально подтверждены расходы, связанные с приобретением,
хранением и реализацией ценных бумаг.
Следовательно, по доходам, полученным в течение 2003 года от
продажи ценных бумаг с различными сроками владения, расходы на
приобретение которых не могут быть подтверждены документально, у
одного источника выплаты налогоплательщик вправе воспользоваться
фиксированным имущественным вычетом в следующих размерах:
а) в сумме, полученной от реализации ценных бумаг, если ценные
бумаги находились в собственности не менее трех лет;
б) в сумме, не превышающей 125000 рублей, в случае, если ценные
бумаги находились в собственности менее трех лет.
Пример: Физическое лицо по договору купли-продажи продало в
2003 году 100000 акций эмитента "А" за 200000 рублей. Документов,
подтверждающих расходы на приобретение, хранение и реализацию
данного пакета, физическое лицо не имеет. Пакетом 60 000 акций оно
владело более трех лет и продало их за 170000 рублей. Остальные
акции в количестве 40000 штук, срок владения которыми не превышает
трех лет, были проданы за 130000 рублей. В таком случае
налогоплательщик при расчете налоговой базы за 2003 год вправе
заявить имущественный налоговый вычет:
1) в полной сумме дохода, полученного от реализации пакета
60000 акций, то есть в размере 170000 рублей;
2) вычет в размере, не превышающем 125000 руб. по 40000 акциям,
то есть в размере 125000 рублей.
Расчет налогооблагаемой базы и суммы налога на доходы
физических лиц осуществляются налогоплательщиком в соответствии со
статьями 214.1 и 228 Кодекса по окончании налогового периода на
основании налоговой декларации.
Вопрос: Организация - профессиональный участник рынка ценных
бумаг в течение 2003 года работала по брокерскому договору с
клиентом - физическим лицом. В течение года для клиента был
проведен ряд сделок, в результате которых у физического лица
образовался доход, который учитывался нарастающим итогом. В
течение налогового периода денежные средства в виде дохода не
выводились (не перечислялись на расчетный счет самого клиента -
физического лица и не выдавались наличными).
Как надо правильно определять в отношении брокера момент уплаты
налога на доходы физических лиц по окончании налогового периода:
определять налоговую базу на дату окончания налогового периода, то
есть не позднее 31 декабря 2003 года, и, соответственно, налоги
должны быть перечислены не позднее 31.12.2003 года либо в течение
одного месяца с даты окончания налогового периода?
Ответ: В соответствии с пунктом 8 статьи 214.1 Кодекса расчет
налогооблагаемой базы и уплата сумм налога с доходов
налогоплательщика по операциям купли-продажи ценных бумаг
осуществляется налоговым агентом по окончании налогового периода.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в
соответствии с Налоговым кодексом на налогового агента, то
согласно статьи 45 Кодекса обязанность налогоплательщика по уплате
налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым
агентом.
Таким образом, организация, осуществляющая брокерскую
деятельность и являющаяся налоговым агентом для физических лиц -
своих клиентов, обязана по окончании налогового периода удержать
исчисленную сумму налога при наличии на клиентском счете
необходимого остатка денежных средств. Налог на доходы физических
лиц подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания
налогового периода.
Если на клиентском счете физического лица денежные средства
отсутствуют, то в течение одного месяца после окончания налогового
периода налоговый агент в письменной форме должен уведомить
налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания
налога на доходы физических лиц и сумме задолженности
налогоплательщика. Уплата налога в этом случае производится
налогоплательщиком на основании налогового уведомления и налоговой
декларации, подаваемой в налоговый орган в соответствии со статьей
228 Налогового кодекса.
Вопрос: Обязан ли банк удерживать сумму налога на доходы
физических лиц с текущего счета физического лица -
налогоплательщика или также с брокерского счета, владельцем
которого является банк, а не физическое лицо? При отсутствии на
счете достаточного остатка денежных средств может ли банк сообщить
в налоговый орган о невозможности удержания налога или банк обязан
удержать и перечислить в бюджет сумму налога в размере имеющегося
остатка и передать оставшуюся сумму налога на взыскание в
налоговый орган в составе данных налоговой отчетности по форме N 2-
НДФЛ?
Ответ: Пунктом 2 статьи 226 Кодекса определено, что исчисление
сумм и уплата налога на доходы физических лиц в соответствии со
статьей 226 Кодекса производятся в отношении всех доходов
налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за
исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата
налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228
Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога. При отсутствии на
счете необходимого остатка денежных средств у физического лица
банк обязан удержать и перечислить в бюджет сумму налога в размере
имеющегося на счете денежного остатка и передать оставшуюся сумму
налога на взыскание в налоговый орган по месту своего учета.
При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную
сумму налога на доходы физических лиц источником выплаты дохода
налоговый агент (брокер, доверительный управляющий или иное лицо,
совершающее операции по договору поручения, договору комиссии,
иному договору в пользу налогоплательщика) в течение одного месяца
с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме
уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности
указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика.
Такое уведомление не освобождает кредитную организацию от
обязанности, установленной статьей 230 Кодекса, предусматривающей,
что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту
своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового
периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде
налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим
налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством
Российской Федерации по налогам и сборам.
Вопрос: Коммерческий банк просит разъяснить порядок
налогообложения физических лиц при проведении арбитражных операций
по покупке-продаже иностранной валюты одного государства на
иностранную валюту другого государства без поставки базисного
актива с зачислением результата от указанных операций на валютный
счет физического лица - клиента банка на дату расчета по всем
сделкам (дату валютирования)?
Ответ: Положения статьи 214.1 Кодекса распространяются на
доходы, полученные физическими лицами по операциям с ценными
бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок,
базисным активом по которым являются ценные бумаги.
При совершении конверсионных арбитражных операций на основании
соответствующих договоров, базисным активом по которым является
иностранная валюта, положения статьи 214.1 Кодекса применяться не
могут. Убытки, полученные по таким операциям, в целях обложения
налогом на доходы физических лиц к учету не принимаются.
Согласно статьи 223 Кодекса дата фактического получения дохода
определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления
дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению
на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
Учитывая изложенное, сумма всех зачислений на валютный счет
физического лица по таким договорам подлежит налогообложению без
учета суммы убытков, понесенных по вышеназванным операциям.
|
